Der Bundesgerichtshof hat entschieden, dass sich die Auskunftspflicht eines GmbH-Geschäftsführers im Rahmen eines Insolvenzverfahrens ausschließlich auf die wirtschaftlichen Verhältnisse der Gesellschaft, nicht jedoch auf seine persönlichen wirtschaftlichen Verhältnisse bezieht.

Auskunftspflicht des Geschäftsführers nur hinsichtlich GmbH, nicht jedoch privat

Nach dem Leitsatz der Entscheidung BGH, Beschluss vom 05.03.2015 – IX ZB 62/14 hat der Geschäftsführer über die rechtlichen, wirtschaftlichen und tatsächlichen Verhältnisse der von ihm vertretenen Gesellschaft einschließlich gegen Gesellschafter und ihn selbst gerichteter Ansprüche Auskunft zu erteilen, wenn gegen die GmbH das Insolvenzverfahren beantragt wird. Er ist hingegen nicht verpflichtet, über seine eigenen Vermögensverhältnisse und die Realisierbarkeit etwaiger gegen ihn gerichteter Ansprüche Angaben zu machen.

Der Fall: Insolvenzantragstellerin beantragt Haft gegen GmbH-Geschäftsführer

Die Insolvenzantragstellerin, eine gesetzliche Krankenversicherung, beantragte wegen Beitragsrückständen  die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der M. GmbH. Die Alleingesellschafterin und Geschäftsführerin der Schuldnerin hatte durch notariellen Vertrag ihren Geschäftsanteil an der Schuldnerin im Nennbetrag von 25 000 EUR für einen Kaufpreis von 3 000 EUR an K veräußert. Anschließend berief der neue Alleingesellschafter K die Geschäftsführerin der GmbH ab und übernahm selbst diese Funktion.

Sachverständiger verlangt Auskunft über private Vermögensverhältnisse

Zur Aufklärung des Sachverhalts ordnete das Insolvenzgericht dann die Einholung eines Sachverständigengutachtens durch den Sachverständigen S an, den die ehemalige Geschäftsführerin über die inneren Verhältnisse der GmbH unterrichtete. Der Sachverständige forderte sie ebenfalls – jedoch ohne Erfolg – auf, außerdem über ihre eigenen Vermögensverhältnisse Auskunft zu erteilen, um die Werthaltigkeit etwaiger gegen sie gerichteter Erstattungsansprüche – insbesondere solcher aus § 64 GmbHG – prüfen zu können. Das Insolvenzgericht erneuerte diese Aufforderung mit dem Hinweis, dass bei einer Verweigerung der Auskunft ein Vorführungs- oder Haftbefehl erlassen werden könne.

Insolvenzgericht erlässt Vorführbeschluss gegen Geschäftsführerin und ordnet Haft an

Den gegen die ehemalige Geschäftsführerin erlassenen Vorführungsbeschluss  hob das Insolvenzgericht durch Beschluss wieder auf, nachdem sie durch Anwaltsschriftsatz mitgeteilt hatte, auch im Rahmen einer Vorführung keine Auskunft zu erteilen.
Daraufhin ordnete das Gericht durch weiteren Beschluss gegen die ehemalige Geschäftsführerin Haft an, um eine umfassende Auskunft über ihr eigenes Vermögen zu erzwingen. Die dagegen eingelegte Beschwerde ist ohne Erfolg geblieben. Mit der von dem Beschwerdegericht zugelassenen Rechtsbeschwerde beantragte sie nun die Aufhebung des angefochtenen Beschlusses und der Haftanordnung.

BGH: Rechtsbeschwerde ist zulässig

Der BGH entschied nun mit dem hier besprochenen Beschluss, dass die Rechtsbeschwerde statthaft und auch im Übrigen zulässig ist. Sie hat auch in der Sache Erfolg und führt zur Aufhebung der angefochtenen Entscheidungen.


 

Die Entscheidung im Volltext:

BGH, Beschluss vom 05.03.2015IX ZB 62/14

Tenor

Auf die Rechtsmittel der weiteren Beteiligten zu 2 werden der Beschluss der 5. Zivilkammer des Landgerichts Münster vom 3. September 2014 und der Beschluss des Amtsgerichts Münster vom 12. Mai 2014 aufgehoben.

Der Gegenstandswert wird auf 5.000 € festgesetzt.

Gründe

I.

Die weitere Beteiligte zu 1 (fortan: Beteiligte zu 1), eine gesetzliche Krankenversicherung, beantragte wegen Beitragsrückständen am 3. Juni 2013 die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der M. GmbH (nachfolgend: GmbH). Die weitere Beteiligte zu 2 (fortan: Beteiligte zu 2) war Alleingesellschafterin und Geschäftsführerin der Schuldnerin. Durch notariellen Vertrag vom 12. März 2013 übertrug die Beteiligte zu 2 ihren Geschäftsanteil an der Schuldnerin im Nennbetrag von 25.000 € zu einem Kaufpreis von 3.000 € an K. . Anschließend berief der neue Alleingesellschafter die Beteiligte zu 2 als Geschäftsführerin der GmbH ab und übernahm selbst diese Funktion.

Zur Aufklärung des Sachverhalts ordnete das Insolvenzgericht am 13. August 2013 die Einholung eines schriftlichen Sachverständigengutachtens durch den weiteren Beteiligten zu 3 (fortan: Beteiligter zu 3) an, den die Beteiligte zu 2 über die inneren Verhältnisse der GmbH unterrichtete. Der Beteiligte zu 3 forderte die Beteiligte zu 2 ohne Erfolg auf, außerdem über ihre eigenen Vermögensverhältnisse Auskunft zu erteilen, um die Werthaltigkeit etwaiger gegen sie gerichteter Erstattungsansprüche – insbesondere solcher aus § 64 GmbHG – prüfen zu können. Das Insolvenzgericht erneuerte diese Aufforderung mit dem Hinweis, dass bei einer Verweigerung der Auskunft ein Vorführungs- oder Haftbefehl erlassen werden könne. Den gegen die Beteiligte zu 2 erlassenen Vorführungsbeschluss vom 30. April 2014 hob das Insolvenzgericht durch Beschluss vom 12. Mai 2014 auf, nachdem die Beteiligte zu 2 durch Anwaltsschriftsatz mitgeteilt hatte, auch im Rahmen einer Vorführung keine Auskunft zu erteilen.

Durch weiteren Beschluss vom 12. Mai 2014 hat das Insolvenzgericht gegen die Beteiligte zu 2 Haft angeordnet, um eine umfassende Auskunft über ihr eigenes Vermögen zu erzwingen. Die dagegen eingelegte Beschwerde ist ohne Erfolg geblieben. Mit der von dem Beschwerdegericht zugelassenen Rechtsbeschwerde beantragt die Beteiligte zu 2 die Aufhebung des angefochtenen Beschlusses und der Haftanordnung.

II.

Die Rechtsbeschwerde ist gemäß § 574 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 ZPO, § 6 Abs. 1 Satz 1, § 98 Abs. 3 Satz 3 InsO statthaft und auch im Übrigen zulässig.

Sie hat auch in der Sache Erfolg und führt zur Aufhebung der angefochtenen Entscheidungen.

1. Das Beschwerdegericht, dessen Entscheidung bei ZInsO 2015, 411 abgedruckt ist, hat ausgeführt, der Geschäftsführer einer GmbH sei als deren organschaftlicher Vertreter auskunftspflichtig, wenn er wie die Beteiligte zu 2 nicht länger als zwei Jahre vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens aus dem Amt geschieden sei. Gegenstand der Auskunft seien auch Forderungen aus § 64 GmbHG, die der GmbH gegen die Beteiligte zu 2 als frühere Geschäftsführerin zustünden. Um die Werthaltigkeit dieser Forderungen beurteilen zu können, sei das Insolvenzgericht auf die Auskünfte der Beteiligten zu 2 zu ihren eigenen Vermögensverhältnissen angewiesen. Die Durchsetzbarkeit der Forderung sei für die Bestimmung der Ist-Masse ebenso bedeutsam wie ihr Bestand. Diese Würdigung stehe in Einklang mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung, derzufolge das Merkmal „alle das Verfahren betreffenden Verhältnisse“ in § 97 InsO weit auszulegen sei. Das Gesetz sehe keine Auskunftspflicht außenstehender Dritter, sehr wohl aber der Geschäftsführer vor. Die Auskunftspflicht erstrecke sich auch auf Tatsachen, die geeignet seien, eine Verfolgung wegen einer Straftat oder Ordnungswidrigkeit herbeizuführen. Vor diesem Hintergrund sei davon auszugehen, dass sich die Auskunftspflicht auch auf die eigenen wirtschaftlichen Verhältnisse des Geschäftsführers beziehe.

2. Diese Ausführungen halten rechtlicher Prüfung nicht stand.

a) Die formellen Voraussetzungen für die Anordnung der Haft sind im Streitfall allerdings gegeben.

Die Auskunfts- und Mitwirkungspflichten des Schuldners aus § 97 InsO gelten gemäß § 20 Abs. 1 Satz 2 InsO auch im Insolvenzeröffnungsverfahren. Da sich das Eröffnungsverfahren hier gegen eine GmbH und damit nicht gegen eine natürliche Person richtet, sind gemäß § 20 Abs. 1 Satz 2, § 101 Abs. 1 Satz 1 InsO die Mitglieder des Vertretungsorgans zur Auskunft verpflichtet. Die Beteiligte zu 2, die binnen zwei Jahren vor Antragstellung als Geschäftsführerin der GmbH abberufen wurde, unterliegt gemäß § 20 Abs. 1 Satz 2, § 101 Abs. 1 Satz 2 InsO weiterhin einer Auskunftspflicht. Verweigert der Verpflichtete die Auskunft, kann das Gericht ihn gemäß § 20 Abs. 1 Satz 2, § 98 Abs. 2 Nr. 1 InsO zwangsweise vorführen und nach Anhörung in Haft nehmen. Im Streitfall konnte vor Anordnung der Erzwingungshaft von einer weiteren Anhörung der Beteiligten zu 2 abgesehen werden, weil sie im Rahmen der Vorführungsanordnung auf die Möglichkeit der Haft hingewiesen worden war (MünchKomm-InsO/Stephan, 3. Aufl., § 98 Rn. 22). Die Auskunft kann auch gegenüber einem ehemaligen Vertretungsorgan wie der Beteiligten zu 2 im Wege der Haft erzwungen werden (MünchKomm-InsO/Stephan, aaO § 101 Rn. 24b; Jaeger/ Schilken, InsO, § 101 Rn. 21; HK-InsO/Kayser, 7. Aufl., § 101 Rn. 10). Aus der Haftanordnung geht hervor, dass von der Beteiligten zu 2 umfassende Auskunft über ihr Vermögen (Einkommen, Forderungen gegen Dritte, bewegliches und unbewegliches Vermögen, Konto- oder Versicherungs- und Wertpapierguthaben, Beteiligungen pp) verlangt wird. Damit sind die Mitwirkungspflichten der Beteiligten zu 2 hinreichend konkretisiert worden (BGH, Beschluss vom 17. Februar 2005 – IX ZB 62/04, BGHZ 162, 187, 196 ff).

b) Jedoch hat die Beteiligte zu 2 den sie gemäß § 97 Abs. 1, § 101 Abs. 1 Satz 2, § 20 Abs. 1 Satz 2 InsO als ehemalige Geschäftsführerin im Eröffnungsverfahren treffenden Auskunftspflichten genügt. Da sich die Auskunftspflicht auf die Verhältnisse der Schuldnerin beschränkt, ist die Beteiligte zu 2 nicht verpflichtet, im Blick auf die Durchsetzbarkeit gegen sie gerichteter, auf § 64 GmbHG beruhender Ansprüche Angaben zu ihren persönlichen Vermögensverhältnissen zu machen.

aa) Die Regelung des § 101 Abs. 1 Satz 2 InsO will dem Missbrauch begegnen, dass Geschäftsleiter ihr Amt in der Krise niederlegen, um sich ihren verfahrensrechtlichen Verpflichtungen zu entziehen (HK-InsO/Kayser, aaO § 101 Rn. 1; MünchKomm-InsO/Stephan, aaO § 101 Rn. 23; Schmidt/Jungmann, InsO, 18. Aufl., § 101 Rn. 9). Vor diesem Hintergrund unterliegen die ehemaligen Mitglieder des Vertretungsorgans nicht einer lediglich subsidiären Auskunftspflicht, die erst eingreift, wenn neu bestellte Organe die Auskunft nicht erteilen können oder wollen (in diesem Sinne aber Henssler, ZInsO 1999, 121, 124; Jaeger/Schilken, aaO § 101 Rn. 21). Vielmehr ist der Auskunftspflicht im Interesse einer effektiven Verfahrensförderung auch dann uneingeschränkt zu genügen, wenn neu bestellte Vertretungsorgane vorhanden sind (Schmidt/ Jungmann, aaO § 101 Rn. 12).

bb) Die Auskunftspflicht des Geschäftsführers einer GmbH erstreckt sich inhaltlich auf sämtliche rechtlichen, wirtschaftlichen und tatsächlichen Verhältnisse der Gesellschaft. In diesem Rahmen hat er auch Tatsachen zu offenbaren, die Forderungen der insolventen Gesellschaft gegen ihn selbst – etwa aus § 64 GmbHG – nahelegen können. Keine Auskunft ist hingegen über die eigenen wirtschaftlichen Verhältnisse zu geben.

(1) Auskunft ist nach §§ 20, 97 InsO über alle das Verfahren betreffenden Verhältnisse zu erteilen. Dieser Begriff ist weit auszulegen und umfasst alle rechtlichen, wirtschaftlichen und tatsächlichen Verhältnisse, die für das Verfahren in irgendeiner Weise von Bedeutung sein können. Die Verpflichtung zur Auskunft ist nicht davon abhängig, dass an den Schuldner entsprechende Fragen gerichtet werden. Der Schuldner muss vielmehr die betroffenen Umstände von sich aus, ohne besondere Nachfrage offenlegen, soweit sie offensichtlich für das Insolvenzverfahren von Bedeutung sein können und nicht klar zutage liegen (BGH, Beschluss vom 11. Februar 2010 – IX ZB 126/08, WM 2010, 524 Rn. 5; vom 15. April 2010 – IX ZB 175/09, WM 2010, 976 Rn. 9; vom 17. März 2011 – IX ZB 174/08, WM 2011, 760 Rn. 7; vom 8. März 2012 – IX ZB 70/10, ZInsO 2012, 751 Rn. 13; vom 22. November 2012 – IX ZB 23/10, ZInsO 2013, 138 Rn. 4; vom 11. April 2013 – IX ZB 170/11, WM 2013, 1030 Rn. 18). Von dem Geschäftsführer einer GmbH ist namentlich über alle Aktiva und Passiva der Gesellschaft, also sämtliche Forderungen und Verbindlichkeiten, Auskunft zu erteilen (MünchKomm-InsO/Stephan, 3. Aufl., § 97 Rn. 14a; HK-InsO/ Kayser, 7. Aufl., § 97 Rn. 11; Schmidt/Jungmann, InsO, 18. Aufl., § 97 Rn. 8; Jaeger/Schilken, aaO § 97 Rn. 17; Piekenbrock in Ahrens/Gehrlein/Ringstmeier, InsO, 2. Aufl., § 97 Rn. 6). Die Auskunftspflicht des Geschäftsführers erstreckt sich auch auf die tatsächlichen Umstände, durch die Forderungen der Gesellschaft oder gegen sie gerichtete Verbindlichkeiten entstanden sind (MünchKomm-InsO/Stephan, aaO; Piekenbrock in Ahrens/Gehrlein/Ringstmeier, aaO).

(2) Ansprüche der insolventen Gesellschaft gegen Gesellschafter und Geschäftsführer sind Bestandteil der Insolvenzmasse. Die Auskunftspflicht dient darum auch dem Zweck, Ansprüche des insolventen Unternehmens gegen Gesellschafter oder Geschäftsführer aufzudecken (Pape/Uhländer/Wedekind, InsO, § 97 Rn. 25; Stobbe, Die Durchsetzung gesellschaftsrechtlicher Ansprüche der GmbH in Insolvenz und masseloser Liquidation, 2001, Rn. 37). Mit Rücksicht auf den Vorrang der Gläubigerinteressen sind von den Geschäftsführern folglich Informationen zu offenbaren, die sich zum Nachteil der Gesellschafter oder auch zum eigenen Nachteil auswirken können (Henssler, ZInsO 1999, 121, 123). Da der Geschäftsführer selbst zur Offenbarung solcher Tatsachen verpflichtet ist, die geeignet sind, eine Verfolgung wegen einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit herbeizuführen (Jaeger/Schilken, aaO § 101 Rn. 15), hat er auch Umstände preiszugeben, die eine Forderung des insolventen Unternehmens gegen ihn begründen (Henssler, aaO; Uhlenbruck, Festschrift Kreft, S. 543, 556). Im Blick auf Forderungen der Gesellschaft gegen Gesellschafter hat der Geschäftsführer etwa auf Ansprüche aus Kapitalersatz und auf Leistung von Nachschüssen hinzuweisen (Henssler, aaO; Jaeger/Schilken, aaO; HK-InsO/Kayser, 7. Aufl., § 97 Rn. 11). Ebenso hat der Geschäftsführer Umstände offenzulegen, die Ansprüche der Gesellschaft gegen ihn selbst, sei es aus §§ 43, 64 GmbHG oder anderen Vorschriften, nahelegen können (Henssler, aaO; Stobbe, aaO Rn. 36, 38; Uhlenbruck, InsO, 13. Aufl., § 97 Rn. 7; HmbKomm-InsO/Herchen, 5. Aufl., § 97 Rn. 12).

(3) Da die Auskunftspflicht der organschaftlichen Vertreter aus § 101 Abs. 1 InsO auf das Vermögen der früher oder gegenwärtig von ihnen geleiteten Gesellschaft bezogen ist, sind sie jedoch entgegen der Auffassung der Vordergerichte nicht verpflichtet, über ihre eigenen wirtschaftlichen Verhältnisse und die Realisierbarkeit gegen sie gerichteter Forderungen Auskünfte zu erteilen.

Ist der Schuldner keine natürliche Person, treffen die Verpflichtungen aus § 97 InsO die organschaftlichen Vertreter des Schuldners (BT-Drucks. 12/2443, S. 143). Die Vorschrift des § 101 Abs. 1 InsO stellt eine Ergänzung des § 97 InsO dar (HK-InsO/Kayser, 7. Aufl., § 101 Rn. 1), indem sie die Organvertreter zu einer Auskunftserteilung nach Maßgabe des § 97 InsO verpflichtet (HK-InsO/Kayser, aaO § 101 Rn. 6). Folglich obliegen den Organen die gleichen insolvenzverfahrensrechtlichen Verpflichtungen wie dem Schuldner (Münch-Komm-InsO/Stephan, 3. Aufl., § 101 Rn. 21). Die Geschäftsführer haben damit Auskunftspflichten im Umfang des § 97 Abs. 1 InsO zu genügen (Jaeger/ Schilken, aaO § 101 Rn. 15; Uhlenbruck in Festschrift Kreft, 2004, S. 543, 548).

Dem Wortlaut des § 101 Abs. 1 InsO und dem Regelungszusammenhang mit § 97 Abs. 1 InsO kann sonach entnommen werden, dass die Auskunftspflichten der Organvertreter auf die Verhältnisse der insolventen oder mit einem Insolvenzantrag konfrontierten Gesellschaft beschränkt sind. Da die Auskunftspflicht an die Vertreterstellung anknüpft, kann von dem Organ nur Auskunft über die Vermögensverhältnisse der von ihm vertretenen Gesellschaft, aber nicht über seine eigenen Vermögensverhältnisse verlangt werden. Aus dem Umstand, dass bei einer juristischen Person die Auskunft nur durch die Organvertreter erteilt werden kann, folgt keine Erweiterung der Auskunftspflicht auch auf die persönlichen Verhältnisse dieser Personen (vgl. Stobbe, Die Durchsetzung gesellschaftsrechtlicher Ansprüche der GmbH in Insolvenz und masseloser Liquidation, 2001, Rn. 38). Eine Auskunftspflicht hinsichtlich rechtlicher, wirtschaftlicher und tatsächlicher Verhältnisse einer dritten, an dem Verfahren nicht beteiligten Person findet im Gesetz keinen Anhalt. Die Auskunftspflicht des Geschäftsführers einer GmbH beschränkt sich darum ausschließlich auf das Vermögen und die Rechtsverhältnisse der Gesellschaft. Ebenso wenig wie von einem Schuldner verlangt werden kann, über die Verhältnisse einer GmbH, deren Geschäftsführer er ist, Auskunft zu erteilen (LG Dortmund, NZI 2005, 459; Piekenbrock in Ahrens/Gehrlein/Ringstmeier, InsO, 2. Aufl., § 97 Rn. 7), besteht eine Verpflichtung des Geschäftsführers einer GmbH, gegen die ein Insolvenzantrag gestellt wurde, seine persönlichen Vermögensverhältnisse zu offenbaren. Auskunftsansprüche gegen den Geschäftsführer umfassen darum nicht Angaben hinsichtlich der Realisierbarkeit gegen ihn gerichteter Haftungsansprüche (Uhlenbruck in Festschrift Kreft, 2004, S. 543, 554 ff; ders., InsO, 13. Aufl., § 97 Rn. 7; aA HmbKomm-InsO/Herchen, 5. Aufl., § 97 Rn. 12). Bei dieser Sachlage sind die angefochtenen Beschlüsse aufzuheben.

3. Eine Kostenentscheidung ist nicht veranlasst. Da der Rechtsbeschwerdeführerin keine Partei im zivilprozessrechtlichen Sinne gegenübersteht, scheidet eine Erstattung ihrer außergerichtlichen Kosten nach § 4 InsO in Verbindung mit § 91 Abs. 1 Satz 1 ZPO trotz des Obsiegens im Verfahren aus (vgl. BGH, Beschluss vom 26. Januar 2012 – IX ZB 15/11, ZInsO 2012, 455 Rn. 9 mwN).

Kayser Gehrlein Vill Fischer Grupp Vorinstanzen:

Vorinstanzen:

AG Münster, Entscheidung vom 12.05.2014 – 86 IN 21/13 –

LG Münster, Entscheidung vom 03.09.2014 – 5 T 326/14 –

(Quelle: openjur.de – Link)

Das Leerspielen eines Spielautomaten ist nicht strafbar, wenn die Spieler den Automaten formell ordnungsgemäß bedienen und dabei einen technischen Fehler in der Programmierung des Automaten ausnutzen, welcher dem Hersteller bereits bekannt ist.

Leerspielen von Geldautomaten – keine Straftat wenn der Hersteller den Fehler kennt

So entschied das Kammergericht Berlin in seinem Urteil KG Berlin, Urteil vom 08.12.2014 – 161 Ss 216/13, (3) 161 Ss 216/13. Welcher Fall lag der Entscheidung zu Grunde?

Der Fall: „Fruits on fire“

Die zwei Angeklagten hatten im März 2011 eine Spielothek aufgesucht und dort an vier Automaten des Typs Royal Admiral Crown Slant das Spiel „Fruits on Fire“ gespielt und dabei mehrere hundert Euro gewonnen, um diese für sich zu behalten. Dabei nutzten sie einen ihnen bekannten Fehler in der Software des Spiels aus. Durch eine spezielle Tastenkombination und Spielweise war es zu einem bestimmten Zeitpunkt im Rahmen des Spiels möglich, den Automaten mit dem höchstmöglichen Gewinn herzustellen (die genaue Beschreibung des Fehlers findet sich in der Entscheidung weiter unten). Dies wussten die beiden Angeklagten und verfuhren nach diesem System. Woher die beiden Angeklagten den Fehler kannten ließ sich im Prozess nicht feststellen.

Hersteller kannte den Fehler – Spielhallenbetreiber war informiert

Der Hersteller der Software hatte ebenfalls bereits im März 2011 durch Hinweise Kenntnis von dem Fehler erlangt und nach und nach alle Spielhallenbetreiber zunächst per SMS, später postalisch informiert. Auch der Betreiber der betroffenen Spielothek war informiert worden. Einige Tage später empfahl der Hersteller die Deaktivierung der Geräte.

Amtsgericht entscheidet in erster Instanz falsch – Verurteilung zu Geldstrafen

Das Amtsgericht Tiergarten hatte die beiden Angeklagten zunächst wegen Computerbetrugs gemäß § 263a StGB zu Geldstrafen in Höhe von 120 und 80 Tagessätzen verurteilt. Diese Entscheidung war – jedenfalls nach Ansicht des Kammergerichts – rechtsfehlerhaft.

Die Entscheidung: Täter handelten nicht „unbefugt“

Das Landgericht hat die Angeklagten zu Recht aus rechtlichen Gründen freigesprochen. Ihr Handeln erfüllt nicht den Straftatbestand des Computerbetrugs gemäß § 263 a StGB in der vorliegend in Betracht kommenden Variante vier durch unbefugtes Einwirken auf den Ablauf eines Datenverarbeitungsvorgangs.

War das Leerspielen „unbefugt“?

Das Gericht klärt in seiner Entscheidung zunächst darüber auf, was nach seiner Auffassung notwendig ist, um die Anforderungen des Tatbestandsmerkmals der „unbefugten“ Verwendung von Daten zu erfüllen.  Unbefugt“ sei dabei lediglich eine solche Verwendung von Daten, die täuschungsäquivalent ist, die Handlung des Täters müsse also Täuschungswert haben. Dies sei vorliegend jedoch nicht der Fall – es liege keine Täuschungshandlung vor.

Die Angeklagten haben lediglich bereits bestehende technische Unzulänglichkeiten der Spielautomaten im Rahmen einer formell ordnungsgemäßen Bedienung – sie hatten ganz legal gespielt und Tasten gedrückt – ausgenutzt, die insbesondere dem Automatenaufsteller bekannt war. Sie haben nicht programmwidrig gespielt, und sie haben ebenfalls keine Programmfehler manipulativ herbeigeführt. Damit haben sie nicht im Sinne des § 263 a StGB „unbefugt“ auf den Ablauf des Programms eingewirkt. Dieses Verhalten stellt – übertragen auf den Betrugstatbestand – eine bloße Ausnutzung eines bereits bestehenden Irrtums eines Leistenden dar, der straflos ist.

Wille des Automatenherstellers zählt nicht, wenn dieser den Fehler kennt und nichts unternimmt

Auch hat hier der Automatenbetreiber diese Art des Spielens stillschweigend gestattet. Denn im relevanten Tatzeitraum hatte er bereits Kenntnis von dem Programmfehler, der die Möglichkeit, größere Gewinne zu erzielen, eröffnete und zunächst keine Vorkehrungen ergriffen, um das Spielen mit dem Spiel „Fruits on fire“ zu unterbinden. Ferner hat das Gericht hier nicht feststellen können, dass sich die Angeklagten ihre Kenntnisse über den Programmfehler auf illegalem Wege beschafft hätten.

Spieler hat auch keine Offenbarungspflicht

Nach Auffassung des Gerichts besteht grundsätzlich bei überlegenem Wissen oder Fähigkeiten auch keine Offenbarungspflicht des Täters. Auch gibt der Spieler in einem solchen Fall konkludent keine Erklärung ab, dass er nicht über ein solches Wissen oder solche Fähigkeiten verfügt.

Die Angeklagten waren danach freizusprechen.


Hier die Entscheidung im Volltext:

KG · Urteil vom 8. Dezember 2014 · Az. (3) 161 Ss 216/13 (160/13)

1. Zur Frage des unbefugten Einwirkens auf den Ablauf des Datenverarbeitungsvorgangs nach § 263a Abs. 1 4. Var. StGB durch „Leerspielen eines Spielautomatens“ .

2. Nutzen die Angeklagten bestehende technische Unzulänglichkeiten eines Spielautomaten im Rahmen einer formell ordnungsgemäßen Bedienung aus, die dem Automatenhersteller bekannt ist, liegt kein unbefugtes Einwirken i.s.d. § 263a Abs. 1 4. Var. StGB vor.Denn es fehlt an dem geforderten Täuschungsäquivalent (im Anschluss an BGHSt 47, 160) und dem entgegenstehenden und damit schützenswerten Willen des Automatenbetreibers (im Anschluss an BGHSt 40,331ff).

Tenor

Die Revision der Staatsanwaltschaft Berlin gegen das Urteil des Landgerichts Berlin vom 20. August 2013 wird verworfen.

Die Kosten der Revision und die insoweit entstandenen notwendigen Auslagen der Angeklagten trägt die Landeskasse Berlin.

Gründe

Wegen Computerbetrugs hat das Amtsgericht Tiergarten am 20. November 2012 den Angeklagten x zu einer Geldstrafe von 120 Tagessätzen zu je 30,– Euro und den Angeklagten y zu einer Geldstrafe von 80 Tagessätzen zu je 30,– Euro verurteilt. Auf die dagegen gerichteten Berufungen der Angeklagten hat das Landgericht Berlin am 20. August 2013 das Urteil des Amtsgerichts aufgehoben und die Angeklagten freigesprochen. Hiergegen richtet sich die Revision der Staatsanwaltschaft Berlin, mit der die Verletzung materiellen Rechts gerügt wird. Das Rechtsmittel, das von der Generalstaatsanwaltschaft Berlin vertreten wird, hat keinen Erfolg.

1.

Nach den Feststellungen des Urteils des Landgerichts Berlin suchten die beiden Angeklagten aufgrund eines zuvor gefassten gemeinsamen Entschlusses in den frühen Morgenstunden des 19. März 2011 das Automatenspielcasino in der …straße 22 b in … Berlin auf und erspielten dort an zumindest vier Spielautomaten des Typs Royal Admiral Crown Slant gegen den Willen des Casinobetreibers in Kenntnis und unter Ausnutzung eines Fehlers der Software des dort ablaufenden Spiels „Fruits on fire“ Geldbeträge in Höhe von jedenfalls mehreren Hundert Euro, um diese für sich zu behalten.

Bei dem Spiel „Fruits on fire“ handelt es sich um ein Computerprogramm, welches seit Anfang des Jahres 2011 auf dem Markt ist und das – neben anderen Spielen – auf den Spielautomaten des vorgenannten Typs läuft. Der Spieler muss zunächst Hartgeld in den Automaten einwerfen, den Geldbetrag durch das Gerät in Spielpunkte umwandeln lassen, das Spiel auswählen und durch Drücken der Starttaste in Gang setzen. Es setzen sich dann neun virtuelle Walzen mit verschiedenen Symbolen in Bewegung, die nach einer gewissen Zeit automatisch stoppen. Wenn mehrere Walzen übereinstimmende Symbole zeigen, erzielt der Spieler einen Gewinn in Ge-stalt einer Punktegutschrift, die er sich auf Wunsch zu einem beliebigen Zeitpunkt durch die Maschine wieder in Geld (zurück-) wechseln und auszahlen lassen kann.

Nach einer von einem Zufallsgenerator bestimmten Anzahl solcher normalen Punktespiele – statistisch mehrere Hundert – ermöglicht die Software dem Spieler ein Gratis-Spiel (so genanntes Feature-Game) mit erhöhten Gewinnchancen. Dabei zeigen mindestens drei der Walzen gleiche Symbole an und der Spieler hat durch Drücken der Starttaste die Möglichkeit, lediglich diejenigen Walzen wieder in Bewegung zu setzen, die noch nicht auf Gewinn stehen, bis ein Gewinn erreicht ist. Nach einem derartigen Feature-Game wechselt der Automat wieder in den Normalmodus.

Infolge eines Programmierfehlers der Software war es einem Spieler – vorliegend den beiden Angeklagten – allerdings möglich, über eine bestimmte Tastenkombination nach einem Feature-Game sogleich wieder zu einem solchen zu gelangen. Dazu musste er den zuvor erzielten Gewinn annehmen, den Einsatz zwei Mal verstellen, das Spiel über die Spielauswahltaste verlassen, es gleich wieder anwählen und dann mit der Start-Taste in Gang setzen, wobei er nun auch die Möglichkeit hatte, den höchsten Einsatz zu wählen. Die Maschine stellte dann sogleich wieder die Sonderspielsituation her, wie sie zum Ende des vorangegangenen Feature-Game bestand, und der Spieler konnte das Feature-Game spielen, bis alle Walzen dasselbe Symbol zeigten, bis mithin – bei vollem Einsatz – der größtmögliche Gewinn erreicht war. Erst dann wechselte der Automat endgültig in den Normalmodus zurück.

Den Automaten in der zuvor dargestellten Art zu bedienen, wäre einem Spieler grundsätzlich auch dann technisch möglich gewesen, wenn die Software fehlerfrei funktioniert hätte. Die Tastenfolge hätte dann allerdings nicht zu einem weiteren Sonderspiel geführt.

Wie die Angeklagten Kenntnis von dem Softwarefehler und der Möglichkeit, ihn in der beschriebenen Weise auszunutzen, erlangt haben, konnte das Gericht nicht feststellen. Möglicherweise haben sie ihn selbst entdeckt, wahrscheinlich ist er ihnen jedoch – zumindest mittelbar – über das Internet bekannt geworden, wo er schon vor dem in Rede stehenden Geschehen in einschlägigen Foren publiziert worden war.

Der Softwarehersteller, die C. Technologies GmbH, und deren Muttergesellschaft, die A. G. Industries GmbH, haben ebenfalls bereits im März 2011 von ihren Kunden, den Automatenaufstellern, erste Hinweise auf diese Fehlfunktionen erhalten. Sie haben daraufhin kurz vor dem 19. März 2011 entsprechende Warnungen per SMS an einige Spielcasinobetreiber, unter anderem auch diejenigen des Casinos in der …straße 22 b, gesandt, und diesen sodann mit Schreiben vom 21. März 2011 – [Anmerkung des Senats: mithin zwei Tage nach der Tat] – die vorübergehende Deaktivierung des Spiels „Fruits on fire“ empfohlen. Mittlerweile ist der Fehler durch ein Software-Update behoben (UA S. 4-6).

2.

Das Landgericht hat die Angeklagten zu Recht aus rechtlichen Gründen freigesprochen. Ihr Handeln erfüllt nicht den Straftatbestand des Computerbetrugs gemäß § 263 a StGB in der vorliegend in Betracht kommenden Variante vier durch unbefugtes Einwirken auf den Ablauf eines Datenverarbeitungsvorgangs.

„Unbefugt“ ist dabei lediglich eine solche Verwendung von Daten, die täuschungsäquivalent ist (vgl. BGHSt 47, 160). Die Handlung des Täters muss also Täuschungswert haben. Sie müsste sich, würde sie gegenüber einem Menschen und nicht einer Maschine erfolgen, als Täuschung im Sinne des § 263 StGB darstellen. Denn mit §263 a StGB sollte die Strafbarkeitslücke geschlossen werden, die dadurch entstanden war, dass der Tatbestand des Betrugs menschliche Entscheidungsprozesse voraussetzt, die bei dem Einsatz von EDV-Anlagen fehlen (vgl. BGH a. a. O.). An einem solchen Täuschungsäquivalent fehlt es vorliegend.

Die Angeklagten haben lediglich bereits bestehende technische Unzulänglichkeiten der Spielautomaten im Rahmen einer formell ordnungsgemäßen Bedienung ausgenutzt, die insbesondere dem Automatenaufsteller bekannt war. Sie haben nicht programmwidrig gespielt, und sie haben ebenfalls keine Programmfehler manipulativ herbeigeführt. Damit haben sie nicht im Sinne des § 263 a StGB „unbefugt“ auf den Ablauf des Programms eingewirkt. Dieses Verhalten stellt – übertragen auf den Betrugstatbestand – eine bloße Ausnutzung eines bereits bestehenden Irrtums eines Leistenden dar, der auch gemäß § 263 StGB straflos ist (vgl. BGH MDR 1994, 186; Perron in Schönke/Schröder, StGB 29. Aufl., § 263 Rdn. 46 m. w. N.).

Es besteht grundsätzlich bei überlegenem Wissen oder Fähigkeiten auch keine Offenbarungspflicht des Täters (vgl. BGHSt 16, 120 – kein Rennwettbetrug durch Spätwette). Auch gibt der Spieler in einem solchen Fall konkludent keine Erklärung ab, dass er nicht über ein solches Wissen oder solche Fähigkeiten verfügt.

Soweit der Bundesgerichtshof in einer früheren Entscheidung (BGHSt 40, 331 ff) im Rahmen der Auslegung des Merkmals „unbefugt“ im Sinne des § 263 a StGB dem geschützten Rechtsgut – dem Individualvermögen – und damit „dem Willen des Automatenbetreibers“ als Inhaber des Rechtsgutes eine maßgebliche Bedeutung beimisst, führt dies zu keiner anderen Bewertung. Es ist auf den Erwartungshorizont des Automatenbetreibers abzustellen (BGHSt 40, 331 ff). Daraus zieht der BGH den Schluss, dass Gewinn bringendes Spielen an einem Geldspielgerät nicht unbefugt sei, wenn der Aufsteller dieses Spiel ausdrücklich oder stillschweigend gestattet habe oder wenn es seinem mutmaßlichen Willen entspräche. Ferner misst der BGH der Art des Erlangens der Kenntnisse eines vom Spieler ausgenutzten Programmdefektes Bedeutung bei. Wenn der Spieler diese Kenntnis rechtswidrig erlange – etwa durch Auswerten eines rechtwidrig erlangten Computerprogramms – sei ein solches „Spielen“ nicht mehr mit dem Willen des Automatenbetreibers vereinbar (BGHSt a. a. O.). Es liege jedenfalls dann eine unbefugte Einwirkung vor.

Im vorliegenden Fall hat der Automatenbetreiber diese Art des Spielens stillschweigend gestattet. Denn im hier relevanten Tatzeitraum hat er von dem von den Angeklagten ausgenutzten Softwarefehler Kenntnis gehabt, der die Möglichkeit, größere Gewinne zu erzielen, eröffnete und zunächst keine Vorkehrungen ergriffen, um das Spielen mit dem Spiel „Fruits on fire“ zu unterbinden. Ferner hat das Landgericht hier nicht feststellen können, dass sich die Angeklagten ihre Kenntnisse über den Programmfehler auf illegalem Wege beschafft hätten.

Die Entscheidung des OLG Braunschweig (NStZ 2008, 402), wonach es zur Verwirklichung des § 263 a StGB bei einem fehlerhaft arbeitenden Automaten bereits ausreichen soll, dass der Täter sein besonderes Wissen – unabhängig von der Art der Kenntniserlangung – einsetzt, überzeugt nicht (vgl. Niehaus/Augustin, JR 2008, 436, Anmerkung zu dem Urteil des OLG Braunschweig). Zwar erwähnt das OLG Braunschweig, dass der Bundesgerichtshof in der o. g. Entscheidung maßgeblich auf die rechtswidrig erlangte Kenntnis des Programmablaufs abgestellt hat, misst dieser jedoch – ohne nähere Begründung – keine größere Bedeutung zu, weil bei einem defekten Gerät bereits das Sonderwissen hinsichtlich des Defektes und der entgegenstehende Wille des Automatenbetreibers ausreichen müsse.

Abweichend von der Fallgestaltung, die der Entscheidung des OLG Braunschweig zugrunde lag, ist vorliegend jedoch nicht von einem entgegenstehenden Willen des Automatenbetreibers auszugehen. Daher kann auch die Argumentation der Staatsanwaltschaft in der Revisionsbegründung nicht überzeugen, die ausdrücklich von einem entgegenstehenden und damit schützenswerten Willen des Automatenaufstellers ausgeht und nicht auf die Art und Weise der Kenntniserlangung des Täters abstellt.

Insoweit ist auch die von dem Landgericht vertretene Auslegung des Tatbestands des Computerbetrugs als Ausdruck einer gerechten Risikoverteilung im Ergebnis nicht zu beanstanden, weil derjenige der einen Spielautomaten zu seinem finanziellen Vorteil betreibt, für dessen fehlerloses Funktionieren zu sorgen hat und anderenfalls keines strafrechtlichen Schutzes bedarf.

3.

Das Landgericht hat ebenfalls zutreffend eine Strafbarkeit der Angeklagten wegen Unterschlagung verneint. Denn als sie die von den Automaten ausgezahlten Spielgewinne in Empfang genommen haben, fehlte es an der Fremdheit der Münzen. Mit der Ausschüttung der Münzen bei formell ordnungsgemäßer Bedienung der Spielautomaten – wie vorliegend – erfolgt deren Übereignung (vgl. Niehaus/Augustin, a. a. O., m. w. N.).

Ein entgegenstehender Vorbehalt dürfte nicht bestanden haben, weil das geschädigte Unternehmen die Automaten in Kenntnis des Softwarefehlers weiter betrieben hat. Jedenfalls hat sich ein solcher Vorbehalt nicht nach außen manifestiert.

4.

Gleichfalls kam eine Verurteilung wegen Verrats von Geschäfts- und Betriebsgeheimnissen (§ 17 Abs. 2 UWG) nicht in Betracht. Wenn auch anerkannt sein mag, dass Programme eines Geldspielautomaten Geschäfts- oder Betriebsgeheimnisse sind (vgl. BGHSt. 40, 331), so ist fraglich, ob auch die – vom Geheimnisinhaber selbstverständlich nicht gewollte – Schwachstelle eines Programms als Geheimnis gelten kann. Letztlich kann aber auch diese Frage dahinstehen, denn die Strafkammer konnte keine sicheren Feststellungen dazu treffen, wie die Angeklagten die Kenntnis von dem Programmfehler erlangten (UA S. 8), so dass es an dem Tatbestandsmerkmal der unbefugten Erlangung fehlt.

5.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 473 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 1 StPO.

Fundstelle: openJur 2015, 4792 (Link)

WULLBRANDT Rechtsanwälte | Heidelberg & Wörrstadt

§ 12 Nr.4 Einkommensteuergesetz (EStG) bestimmt, dass Geldstrafen und sonstige Auflagen mit Strafcharakter nicht steuerlich abzugsfähig sind. Dies gilt insbesondere für solche Auflagen, welche nicht lediglich der Wiedergutmachung eines Schadens dienen (diese können durchaus abzugsfähig sein). Zu den nicht abzugsfähigen Auflagen und Weisungen gehören somit insbesondere Aufwendungen zur Erfüllung einer Auflage, nach welcher Zahlungen an die Staatskasse oder an eine gemeinnützige Einrichtung zu leisten sind. Diese Zahlungen an Dritte (eben nicht den Geschädigten der Tat) haben im Gegensatz zu schadenswiedergutmachenden Auflagen i.S. des § 153a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 StPO, die lediglich eine zivilrechtliche Schadensersatzpflicht nachzeichnen, Sanktionscharakter und sind ein der Geldstrafe vergleichbares Übel.

Übernimmt eine Personengesellschaft (GbR) für ihren Gesellschafter die Zahlung dieser Auflage, dann ist diese Aufwendung keinesfalls steuerlich als Betriebsausgabe abzugsfähig. Dies gilt auch dann, wenn die fragliche Straftat im Zusammenhang mit dem Unternehmen der Gesellschaft stand, selbst wenn die Gesellschaft durch die Übernahme der Zahlung einen Schaden im Hinblick auf ihren Ruf und ihr Ansehen in der Öffentlichkeit verhindern möchte.

Die Entscheidung des Bundesfinanzhofs:

Tatbestand:

I. Streitig ist die steuerrechtliche Beurteilung einer von einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) bezahlten Geldauflage i.S. des § 153a StPO, die zur Einstellung eines gegen einen Gesellschafter der GbR gerichteten Strafverfahrens geführt hat.

Der im Klageverfahren Beigeladene zu 1. und Revisionskläger (Revisionskläger) war im Streitjahr 2003 an einer Steuerberatungs-GbR, der Klägerin und Beteiligten (Klägerin), beteiligt. Am Gewinn und Verlust der Klägerin nahmen die Gesellschafter im Streitjahr wie folgt teil: der Revisionskläger mit 19 %, die A GbR mit 35 %, die Gesellschafterin B (Beigeladene zu 2.) mit 20 %, die Gesellschafterin C (Beigeladene zu 3.) mit 25 % sowie der Gesellschafter D (Beigeladener zu 4.) mit 1 %. 2004 schied der Revisionskläger aus der Gesellschaft aus. Die Beigeladenen zu 2. bis 4. hat der erkennende Senat nachträglich in der mündlichen Verhandlung vom 10.12.2013 durch Beschluss gemäß § 60 Abs. 3, § 123 Abs. 1 Satz 2 FGO beigeladen.

Gegen den Revisionskläger war ein Strafverfahren wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung eingeleitet worden, das nach § 153a Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 StPO gegen Zahlung einer Geldauflage in Höhe von insgesamt 51 000 EUR eingestellt worden war. Von diesem Betrag hatte der Revisionskläger 10 000 EUR an eine gemeinnützige Einrichtung und 41 000 EUR an die Staatskasse zu entrichten. Die Zahlungen wurden im Streitjahr vom Konto der Klägerin geleistet.

Im Rahmen einer Außenprüfung stellte der Prüfer fest, dass die Klägerin die Zahlungen der Geldauflagen als außerordentlichen Aufwand gewinnmindernd bei der Ermittlung des Gewinns der Gesamthand berücksichtigt hatte. Bei der Gewinnverteilung der Klägerin waren die insgesamt 51 000 EUR vorab den Beigeladenen zu 2. bis 4. anteilig als Verlust zugerechnet worden, und zwar der Beigeladenen zu 2. in Höhe von 20 000 EUR, der Beigeladenen zu 3. in Höhe von 30 000 EUR sowie dem Beigeladenen zu 4. in Höhe von 1 000 EUR. Zugleich erhöhte die Klägerin jedoch den quotal zu verteilenden Gesamthandsgewinn um die 51 000 EUR und verteilte diesen erhöhten Gewinn unter allen Gesellschaftern nach dem im Gesellschaftsvertrag bestimmten Gewinnverteilungsschlüssel. Dies sollte einen Beschluss der Mitgesellschafter des Revisionsklägers umsetzen, nach welchem der Revisionskläger im Innenverhältnis von der Auflagenzahlung freizustellen sei. Der Außenprüfer war dagegen der Auffassung, dass ein Betriebsausgabenabzug wegen § 12 Nr. 4 EStG ausgeschlossen sei. Für den Revisionskläger handle es sich um eine Sonderbetriebseinnahme in Höhe von 51 000 EUR. Denn aus Sicht des Prüfers liege in der Zahlung der Auflage durch die Klägerin an die öffentlichen Kassen wirtschaftlich eine gesellschaftsrechtlich veranlasste Zahlung der Beigeladenen zu 2. bis 4. an den Revisionskläger.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA –) setzte die Rechtsauffassung des Außenprüfers abweichend um. Es änderte den Feststellungsbescheid der Klägerin für 2003 im Hinblick auf die Auflagenzahlung dahin, dass es die laufenden Einnahmen aus selbständiger Arbeit der Gesamthand um 51 000 EUR erhöhte und diesen Betrag im Rahmen der Verteilung des Gesamthandsgewinns allein dem Revisionskläger zurechnete. Die von der Klägerin vorgenommene Zurechnung negativer Beträge an die Beigeladenen zu 2. bis 4. ließ das FA ebenso unverändert wie die quotale Verteilung des um 51 000 EUR erhöhten Gesamthandsgewinns. Daher enthielt der vom FA im Änderungsbescheid für den Revisionskläger festgestellte Anteil am Gesamthandsgewinn in Höhe von 196 005,21 EUR neben den direkt zugerechneten 51 000 EUR zusätzlich einen seinem Gewinnanteil in Höhe von 19 % entsprechenden Betrag an den „weiteren“ 51 000 EUR, die bereits im Rahmen der von der Klägerin eingereichten Feststellungserklärung in die quotale Verteilung des Gesamthandsgewinns eingeflossen waren. Dagegen unterließ das FA eine Erhöhung der bisher für den Revisionskläger aus anderen Gründen in Höhe von 8 251,96 EUR festgestellten Sonderbetriebseinnahmen. Der gegen diese Änderungen eingelegte Einspruch blieb erfolglos.

Mit der anschließend erhobenen Klage begehrte die Klägerin, den Feststellungsbescheid für 2003 dahingehend zu ändern, dass die Angaben der Klägerin in der Feststellungserklärung zugrunde gelegt werden.

Der Revisionskläger, der inzwischen aus der Klägerin ausgeschieden war, wurde mit Beschluss vom 15.6.2010 nach § 60 Abs. 3 FGO vom FG beigeladen. Er beantragte, Sonderbetriebseinnahmen in Höhe von 51 000 EUR zu streichen, hilfsweise, Sonderbetriebsausgaben in Höhe von 41 000 EUR zu berücksichtigen.

Das FA erließ für die Klägerin während des Klageverfahrens einen geänderten Feststellungsbescheid vom 25.4.2008. Die Änderungen betrafen keine der streitigen Feststellungen.

Das FG wies die Klage aus den in EFG 2011, 1616 genannten Gründen ab.

Mit der Revision rügt der Revisionskläger die Verletzung materiellen Rechts. Der Revisionskläger beantragt sinngemäß, das Urteil des FG Münster vom 4.10.2010 – 7 K 4735/07 F aufzuheben sowie den Feststellungsbescheid der Klägerin für 2003 vom 25.4.2008 dergestalt zu ändern, dass der Gewinn auf Ebene der Gesellschaft um 51 000 EUR gemindert und dem Revisionskläger nicht ein erhöhter Gewinnanteil in Höhe von 51 000 EUR zugerechnet wird, hilfsweise, dem Revisionskläger keine Sonderbetriebseinnahmen in Höhe von 51 000 EUR zuzurechnen. Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Die Klägerin hat sich im Revisionsverfahren nicht geäußert. Die Beigeladenen zu 2. bis 4. haben keine Anträge gestellt. Sie tragen übereinstimmend vor, der strittige Betrag von 51 000 EUR sei Gegenstand einer Gewinnverteilungsabrede gewesen, um die Mehrbelastung des Revisionsklägers durch die strafrechtlichen Verfahren auszugleichen. Deshalb seien die Gewinnanteile der Beigeladenen zu 2. bis 4. entsprechend gemindert worden. Das FA habe diese Gewinnverteilungsabrede richtig umgesetzt und die entsprechende Gewinnerhöhung zutreffend allein dem Revisionskläger zugerechnet. Die Beteiligten haben in der mündlichen Verhandlung vom 10.12.2013 für das weitere Verfahren auf mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

II. Die Revision des Revisionsklägers ist teilweise begründet. Sie betrifft mehrere selbständige Streitgegenstände.

1. Soweit der Revisionskläger mit seinem ersten Hauptantrag bei der Ermittlung des Gewinns der Klägerin einen Betriebsausgabenabzug für die Auflagenzahlung begehrt, ist seine Revision unbegründet und deswegen zurückzuweisen – § 126 Abs. 2 FGO – (dazu im Folgenden unter II.1.a). Soweit der Revisionskläger mit dem zweiten Hauptantrag die Herabsetzung seines Anteils am Gesamthandsgewinn um 51 000 EUR erreichen will, ist die Revision hingegen begründet; insoweit ist die Vorentscheidung aufzuheben und der Klage stattzugeben – § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO – (dazu im Folgenden unter II.1.b). Wegen der Einheitlichkeit der Gewinnverteilung ergeben sich daraus Folgewirkungen für die Gewinnanteile der Beigeladenen zu 2. bis 4. (dazu im Folgenden unter II.1.c).

a) Zu Recht hat das FG die Geldauflage von 51 000 EUR bei der Ermittlung des Gesamthandsgewinns der Klägerin nicht als Betriebsausgabe abgezogen. Denn die von der Klägerin für den Revisionskläger gezahlte Auflage nach § 153a StPO gehört zu den nichtabziehbaren Kosten der privaten Lebensführung des Revisionsklägers (§ 12 Nr. 4 EStG) und mindert den Gewinn der Klägerin nicht.

aa) Zu den nichtabzugsfähigen Ausgaben i.S. des § 12 Nr. 4 EStG gehören neben den in einem Strafverfahren festgesetzten Geldstrafen unter anderem auch Leistungen zur Erfüllung von Auflagen und Weisungen, soweit die Auflagen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen. Zu diesen Leistungen gehören auch Aufwendungen zur Erfüllung einer Auflage, nach welcher Zahlungen an die Staatskasse oder an eine gemeinnützige Einrichtung zu leisten sind – § 153a Abs. 1 Nr. 2 StPO – (Urteile des BFH vom 22.7.1986 – VIII R 93/85, BFHE 147, 346, BStBl. II 1986, 845, unter 1.d; vom 22.7.2008 – VI R 47/06, BFHE 222, 448, BStBl. II 2009, 151, unter II.2.b). Diese Zahlungen haben im Gegensatz zu schadenswiedergutmachenden Auflagen i.S. des § 153a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 StPO, die lediglich eine zivilrechtliche Schadensersatzpflicht nachzeichnen, finalen Sanktionscharakter (BFH-Urteil vom 15.1.2009 – VI R 37/06, BFHE 224, 140, BStBl. II 2010, 111, unter II.2.c) und sind ein der Geldstrafe vergleichbares Übel, bei dem die Beziehung zur Person des Täters im Vordergrund steht (BFH-Urteile in BFHE 147, 346, BStBl. II 1986, 845, mit weiteren Ausführungen; vom 14.4.1986 – IV R 260/84, BFHE 146, 411, BStBl. II 1986, 518). Aufgrund dieser Täterbezogenheit ist unerheblich, ob die vermeintliche Straftat im Zusammenhang mit der Tätigkeit für ein Unternehmen stand (BFH-Urteil vom 31.7.1991 – VIII R 89/86, BFHE 165, 260, BStBl. II 1992, 85).

[21]bb) Die Zahlung einer Auflage nach § 153a Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 StPO darf nach § 12 Nr. 4 EStG den Gewinn steuerrechtlich nicht mindern. Übernimmt eine Personengesellschaft für ihren Gesellschafter die Zahlung einer solchen Auflage, scheidet ein Abzug als Betriebsausgabe auch dann aus, wenn die fragliche Straftat im Zusammenhang mit dem Unternehmen der Gesellschaft stand (BFH-Urteil in BFHE 165, 260, BStBl. II 1992, 85), selbst wenn die Gesellschaft durch die Übernahme der Zahlung einen Schaden im Hinblick auf ihren Ruf und ihr Ansehen in der Öffentlichkeit verhindern möchte. Dies gilt bei freiberuflichen Personengesellschaften umso mehr. Denn diese werden durch das Engagement, die Kenntnisse und Fähigkeiten der einzelnen Gesellschafter, also durch deren Persönlichkeit geprägt. Gerade mit der Personenbezogenheit ist aber ebenso ein mögliches strafrechtliches Verschulden verbunden. Insofern ist der Wertung des § 12 Nr. 4 EStG auch auf der Ebene der Gesellschaft Vorrang vor dem Schadensabwendungsinteresse der Gesellschaft einzuräumen.

cc) Nach diesen Grundsätzen kann die Auflage des Revisionsklägers zur Einstellung des gegen ihn gerichteten Strafverfahrens wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung den Gewinn der Klägerin nicht als Betriebsausgabe mindern. Die Auflage zur Zahlung eines Gesamtbetrages von 51 000 EUR ist insgesamt eine solche nach § 153a Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 StPO und damit eine Auflage i.S. des § 12 Nr. 4 EStG. Denn es handelt sich weder bei der Zahlung an die Staatskasse noch bei der an die gemeinnützige Einrichtung um Geldzahlungen zur Wiedergutmachung eines eingetretenen Vermögensschadens. Die Höhe der zu zahlenden Auflage wurde nach den wirtschaftlichen Verhältnissen des Revisionsklägers bemessen und orientiert sich gerade nicht an der Höhe des Schadens aus der Steuerhinterziehung des Mandanten. Daher verbleibt es bei dem vom FA festgestellten laufenden Gewinn der Klägerin aus selbständiger Arbeit.

dd) Entgegen der Auffassung des Revisionsklägers folgt aus der Entscheidung des VI. Senats vom 7.7.2004 – VI R 29/00 (BFHE 208, 104, BStBl. II 2005, 367) keine abweichende Beurteilung. Zum einen ist der VI. Senat inzwischen mit seinem Urteil vom 14.11.2013 – VI R 36/12 (BFHE 243, 520, BStBl. II 2014, 278) von seiner in BFHE 208, 104, BStBl. II 2005, 367 geäußerten Rechtsauffassung abgerückt. Außerdem stellt sich die Frage, ob die Übernahme von Verwarnungsgeldern durch den Arbeitgeber zu Arbeitslohn führt, im Streitfall nicht. Adressat der Auflage ist nicht ein Arbeitnehmer der Klägerin, sondern ein Mitunternehmer. Daher ist es für den Streitfall unerheblich, ob die Strafauflagen – wären sie gegen einen Arbeitnehmer festgesetzt worden – zu Arbeitslohn führen würden. Vorliegend geht es zudem ausschließlich um den Abzug der Strafauflagen als Betriebsausgaben. Bezüglich des Werbungskostenabzugs geht auch der VI. Senat (Urteil in BFHE 222, 448, BStBl. II 2009, 151) davon aus, dass Auflagen nach § 153a Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 StPO in keinem Fall abziehbar sind.

b) Zu Unrecht hat das FG die vom FA vorgenommene Erhöhung des dem Revisionskläger zugewiesenen Anteils am Gesamthandsgewinn der Klägerin nicht beanstandet.

aa) Die Vorentscheidung ist schon deshalb als rechtsfehlerhaft aufzuheben, weil das FG die Voraussetzungen einer dem Revisionskläger zugerechneten „Sonderbetriebseinnahme“ geprüft hat, obwohl der angefochtene Feststellungsbescheid eine solche Feststellung nicht enthält. Denn nach dem Inhalt des letzten Feststellungsbescheids, der in diesem Punkt mit sämtlichen vorangegangenen Änderungsbescheiden übereinstimmt, hat das FA für den Revisionskläger lediglich Sonderbetriebseinnahmen in Höhe von 8 251,96 EUR festgestellt. Diese betreffen einen anderen Sachverhalt und sind nicht angefochten worden. Dagegen hat das FG die im angefochtenen Bescheid enthaltene Feststellung eines um 51 000 EUR erhöhten Gewinnanteils des Revisionsklägers nicht überprüft.

bb) Die Sache ist spruchreif.

Der Gewinnanteil des Revisionsklägers ist um 51 000 EUR zu verringern. Für die vom FA vorgenommene zusätzliche Zurechnung der 51 000 EUR im Zusammenhang mit der Auflage nach § 153a Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 StPO zum Gesamthandsgewinnanteil des Revisionsklägers gibt es keine Rechtsgrundlage. In dem erklärten Gewinnanteil des Revisionsklägers ist bereits ein seiner gesellschaftsvertraglich vereinbarten Gewinnbeteiligung entsprechender Anteil an den streitigen 51 000 EUR enthalten.

(1) Der Gesamthandsgewinn wird grundsätzlich nach Berücksichtigung von gesellschaftsvertraglichen Abreden im Hinblick auf Vorab-Gewinne nach der vertraglich vereinbarten Gewinnbeteiligungsquote verteilt. Der Gewinnanteil eines Mitunternehmers am Gesamthandsergebnis ist der Anteil am Steuerbilanzgewinn der Gesellschaft, der auf der Grundlage der aus der Handelsbilanz abgeleiteten Steuerbilanz ermittelt und nach dem handelsrechtlichen Gewinnverteilungsschlüssel den Gesellschaftern (Mitunternehmern) zugerechnet wird (BFH-Urt. vom 29.3.2012 – IV R 18/08, BFH/NV 2012, 1095, unter Hinweis auf Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25.2.1991 – GrS 7/89, BFHE 163, 1, BStBl. II 1991, 691; BFH-Urteil vom 29.5.2001 – VIII R 10/00, BFHE 195, 486, BStBl. II 2001, 747). Der handelsrechtlich maßgebliche Gewinnverteilungsschlüssel ergibt sich entweder aus dem Gesetz oder – wie im Streitfall – aus gesellschaftsrechtlichen Vereinbarungen (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 10.11.1980 – GrS 1/79, BFHE 132, 244, BStBl. II 1981, 164). Daher bleibt für die Gewinnverteilung allein die im Gesellschaftsvertrag geregelte Gewinnverteilung maßgeblich. Dies gilt grundsätzlich auch dann, wenn ein Mehrgewinn bei der Personengesellschaft durch eine Außenprüfung festgestellt wird, der auf zu Unrecht als Betriebsausgaben behandelten Beträgen beruht (BFH-Beschluss vom 23.6.1999 – IV B 13/99, BFH/NV 2000, 29, m.w.N.).

(2) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist dem Revisionskläger ein Anteil in Höhe von 19 % von 51 000 EUR zuzurechnen. Denn der durch die Klägerin zu Unrecht um die Auflagenzahlung geminderte Gesamthandsgewinn war steuerrechtlich um 51 000 EUR zu erhöhen und den Gesellschaftern anteilig nach ihrer jeweiligen Gewinnverteilungsquote nach dem Gesellschaftsvertrag zuzurechnen. Allerdings führt die vom FA zu Recht vorgenommene Gewinnkorrektur bei der Klägerin im Streitfall nicht zu einer (weiteren) Erhöhung des Gewinnanteils des Revisionsklägers. Denn in der von der Klägerin im Rahmen der Feststellungserklärung erklärten Gewinnverteilung ist eben dieser Anteil an den 51 000 EUR dem Revisionskläger zu 19 % bereits zugerechnet worden. Die Klägerin hatte ihren geringeren Gesamthandsgewinn für Zwecke der Gewinnverteilung um 51 000 EUR erhöht und damit den steuerlich zutreffenden Gesamthandsgewinn im Ergebnis richtig auf alle Gesellschafter entsprechend ihren Gewinnanteilen verteilt. Eine weitergehende Erhöhung kommt nicht in Betracht.

(3) Entgegen der Annahme der Außenprüfung und des FG liegt auch keine Sonderbetriebseinnahme des Revisionsklägers in Höhe von 51 000 EUR vor. Eine Mehrung des (steuerlichen) Sonderbetriebsvermögens des Revisionsklägers ist nicht gegeben. Eine solche Sonderbetriebseinnahme würde einen persönlichen Ertrag voraussetzen, der wirtschaftlich durch den Mitunternehmeranteil veranlasst ist und daher zum Gesamtgewinn der (freiberuflichen) Mitunternehmerschaft gehört (Schmidt/Wacker, EStG, 33. Aufl., § 15 Rz 640). Dies kann im Übrigen für den Streitfall offen bleiben, weil das FA im angefochtenen Feststellungsbescheid tatsächlich keine entsprechenden Sonderbetriebseinnahmen des Revisionsklägers festgestellt hat.

c) Der Gewinn der Klägerin ist so zu verteilen, wie er sich ergibt, wenn der Gesamthandsgewinn, von dem die Geldauflage nicht abgezogen worden ist, nach dem gesellschaftsvertraglichen Verteilungsschlüssel auf die Gesellschafter verteilt wird. Dies hat zur Folge, dass die Erhöhung des Gewinnanteils des Revisionsklägers um 51 000 EUR rückgängig zu machen ist und dass die aufgrund der Geldauflage bei den Beigeladenen zu 2. bis 4. berücksichtigten Gewinnminderungen mit Rücksicht auf die Einheitlichkeit der Gewinnfeststellung entsprechend zu korrigieren sind.

Es ist nicht entscheidungserheblich, ob der Revisionskläger und die Beigeladenen zu 2. bis 4. eine Gewinnverteilungsabrede getroffen haben, um den Revisionskläger von den Belastungen durch die Geldauflage freizustellen. Eine solche Abrede hätte allenfalls gesellschaftsrechtliche Rechtsfolgen, ließe aber die steuerrechtliche Gewinnverteilung unberührt.

2. Da der zweite Hauptantrag des Revisionsklägers Erfolg hat, ist über seinen Hilfsantrag nicht mehr zu entscheiden.

 

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Das Landgericht Mannheim hatte die Angeklagte S. wegen Steuerhinterziehung in 18 Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von fünf Jahren und drei Monaten verurteilt; den Angeklagten B. hat es wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung zu einer Geldstrafe von 90 Tagessätzen verurteilt. Gegen dieses Urteil hat die Angeklagte Revision eingelegt, die sie auf Rügen der Verletzung sachlichen und des Verfahrensrechts stützt. Das Rechtsmittel hat mit der Sachrüge Erfolg. Auf die Rügen der Verletzung formellen Rechts kommt es nicht mehr an.

Das Landgericht hat folgende Feststellungen und Wertungen getroffen:

1. Die Angeklagte S. handelte als Zwischenhändlerin mit Verbrauchsgütern, sogenannten „fast moving consumer goods“, vor allem Rasierklingen und Getränkedosen. Zu diesem Zweck betrieb sie im Tatzeitraum zwischen Januar 2009 bis Juli 2010 das Einzelunternehmen E. und ab August 2010 bis Mai 2011 als einzige Gesellschafterin und Geschäftsführerin die E. GmbH.

In dem genannten Tatzeitraum waren die beiden Firmen der Angeklagten als sogenannte „buffer“ in von unbekannt gebliebenen Initiatoren „europaweit aufgebaute betrügerische Umsatzsteuerkettengeschäfte eingebunden“. Diesen lag folgendes Muster zugrunde: Die Angeklagte erwarb die tatsächlich existierende Ware von jeweils einem von insgesamt drei in das System eingebundenen inländischen Zwischenhändlern mit Sitz in Deutschland, die die Funktion eines sogenannten missing trader einnahmen. Diese hatten die Ware von in anderen EU-Staaten ansässigen Händlern als innergemeinschaftliche Lieferung erworben und veräußerten sie anschließend zu unauffälligen Preisen unter gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer an die Firmen der Angeklagten. Dabei unterhielten die von den Initiatoren des Umsatzsteuerbetrugs gesteuerten „missing trader“ keinen Geschäftsbetrieb und entfalteten keine Geschäftstätigkeit; sie gaben gegenüber dem Finanzamt gar keine oder falsche Erklärungen ab und waren nur für einen begrenzten Zeitraum aktiv. Die Angeklagte verkaufte die Waren stets mit offenem Ausweis der Umsatzsteuer, „fast ausnahmslos“ an einen einzigen Kunden. Ab Anfang 2011 war vor dem Erwerb durch die Firmen der Angeklagten noch jeweils ein weiterer „buffer“ in die Lieferkette eingebunden, von dem die Angeklagte die Waren erwarb. Als solche zwischengeschalteten „buffer“ agierten zwei Firmen, die von den Initiatoren als „willenlose Werkzeuge“ gesteuert wurden.

Den Initiatoren des „Umsatzsteuerbetrugs“ kam es dabei darauf an, dass die „missing trader“ keine Umsatzsteuer erklären bzw. abführen, um auf diese Weise die vom inländischen Erwerber infolge des Weiterverkaufs mitüberwiesene Umsatzsteuer für sich zu vereinnahmen. Sie bemühten sich jedoch darum, diese Absicht der Angeklagten gegenüber zu verbergen und sich als „redliche Kaufleute“ zu gerieren. Daher wusste die Angeklagte beim Abschluss der Geschäfte „zwar nicht sicher“ um die Einbindung ihrer Firmen in den Umsatzsteuerbetrug, sie hielt eine solche jedoch zumindest für möglich und billigte sie, um durch den Weiterverkauf einen schnellen Gewinn zu erwirtschaften.

Dennoch machte sie in der Jahressteuererklärung 2009 und in den Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate Januar 2010 bis Mai 2011 die in den Rechnungen der „missing trader“ ausgewiesenen Umsatzsteuerbeträge in Höhe von insgesamt 5 844 667,97 Euro als Vorsteuer geltend.

II. Der Schuldspruch gegen die Angeklagte S. hält der sachlich-rechtlichen Überprüfung nicht stand.

1. Die fehlende Berechtigung zum Vorsteuerabzug der Angeklagten ist nicht in allen Fällen tragfähig begründet.

a) Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann ein Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt dabei voraus, dass der Unternehmer eine nach §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Nach der Rechtsprechung des EuGH ist der Vorsteuerabzug dann zu versagen, wenn der Steuerpflichtige – im unionsrechtlichen Sinne – selbst eine Steuerhinterziehung begeht oder wenn er wusste oder hätte wissen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen ist und er deswegen als an dieser Hinterziehung Beteiligter anzusehen ist (EuGH, Urt. vom 6.7.2006 in den Rechtssachen C-439/04 und C-440/04 „Kittel und Recolta Recycling“, Slg. 2006, I-6161, Rn. 53, 55 f.; BGH, Beschl. vom 1.10.2013 – 1 StR 312/13, NStZ 2014, 331 ff. m.w.N.).

Für die Frage, wann die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug vorliegen müssen, kommt es nicht auf den Zeitpunkt der Abgabe der Steueranmeldung an, in welcher der Vorsteuerabzug vorgenommen wird. Vielmehr ist ein Vorsteuerabzug gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG dann zulässig, wenn dessen Voraussetzungen zum Zeitpunkt der Ausführung der Lieferungen bzw. sonstigen Leistungen vorgelegen haben. Eine einmal bestehende Berechtigung zum Vorsteuerabzug entfällt auch nicht etwa deshalb nachträglich wieder, weil der Unternehmer später von Umständen Kenntnis erlangt, die einem Vorsteuerabzug entgegengestanden hätten, wenn er sie bereits beim Bezug der Waren gekannt hätte (BGH, Beschl. vom 1.10.2013 – 1 StR 312/13, NStZ 2014, 331, 334).

b) Diese Maßgaben hat das landgerichtliche Urteil nicht bedacht. Vielmehr lassen die Urteilsausführungen besorgen, dass es hinsichtlich der subjektiven Voraussetzungen für die fehlende Berechtigung zum Vorsteuerabzug unzutreffend auf einen späteren Zeitpunkt abgestellt hat.

Zwar stellt die Strafkammer im Rahmen der Sachverhaltsdarstellung fest, dass die Angeklagte S. schon bei Abschluss der Geschäfte mit den „missing trader“ die Einbindung ihrer Firmen in ein Umsatzsteuerkarussell billigend in Kauf genommen hat. Dies wird jedoch von den beweiswürdigenden Erwägungen zum Vorstellungsbild der Angeklagten S. nicht getragen. Denn dort ist als Ergebnis der von der Strafkammer angestellten Würdigung festgehalten, dass aufgrund der Gesamtheit der Indizien keine Zweifel daran bestünden, dass „die Angeklagte bei Abgabe der Umsatzsteuererklärungen einen unberechtigten Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der missing trader bzw. buffer um ihrer Geschäfte willen zumindest billigend in Kauf nahm“.

aa) Bei den die Geschäftsbeziehungen zu jedem einzelnen „missing trader“ bzw. vorgeschalteten „buffer“ betreffenden Erwägungen – eine zusammenfassende Würdigung findet sich insoweit nicht – ist dann für die Firmen D., R., I., IE. zwar noch festgestellt, dass die Angeklagte „auch während der Geschäftsbeziehungen“ dieses Vorstellungsbild hatte. Damit ist aber nicht belegt, dass die Angeklagte S. zum relevanten Zeitpunkt, nämlich dem Bezug der jeweiligen Waren, um ihre fehlende Berechtigung zum Vorsteuerabzug wusste. Dies wird erhellt durch die Differenzierung hinsichtlich des Zeitpunkts des Vorliegens eines bedingten Vorsatzes der Angeklagten S. Konnte die Strafkammer sich betreffend Handelsbeziehungen zum „missing trader“ Ra. davon überzeugen, dass der bedingte Vorsatz schon zu deren Beginn vorlag, so ist für die Feststellung zum Vorstellungsbild in Bezug auf die anderen „missing trader“ bzw. „buffer“ ein anderer, späterer Zeitpunkt gewählt.

bb) Daneben lassen aber die von der Strafkammer im Rahmen ihrer jeweiligen Gesamtwürdigung herangezogenen Indizien ebenfalls besorgen, dass sie sich des rechtlich relevanten Zeitpunkts für das Vorstellungsbild der Angeklagten nicht bewusst war und sich mithin jedenfalls für die ersten Lieferungen auch keine entsprechende Überzeugung gebildet hat. So gründet sie ihre Überzeugung maßgeblich auf Fehler und Mängel, die sich aus den Rechnungen der jeweils betroffenen Firmen ergeben. Das Landgericht stellt aber nicht fest, wann der Angeklagten diese Unterlagen zugegangen sind. Ob dies in der Gesamtheit tatsächlich vor sämtlichen Lieferungen erfolgte, ist weder festgestellt, noch kann es den sonstigen Umständen der Handelstätigkeit der Angeklagten, die die Waren erst nach dem Weiterverkauf an ihre Kunden selber erwarb, entnommen werden.

cc) Zwar ist für die Geschäftsbeziehungen zur als „missing trader“ agierenden Firma Ra. festgestellt, dass die Angeklagte schon zu Beginn der Geschäftsbeziehungen die subjektiven Tatbestandsvoraussetzungen erfüllte (oben II.1.b.aa). Dies entbehrt aber einer tragfähigen Grundlage. Denn die Überzeugung wird maßgeblich auf Fehler und Mängel in den Rechnungen der Ra. gestützt. Auch insoweit ist nicht festgestellt, wann diese der Angeklagten vorgelegen haben und ob dies bereits vor Bezug der ersten Ware geschehen ist, mithin schon zu diesem Zeitpunkt Einfluss auf ihr Vorstellungsbild haben konnte.

2. Daneben leidet das Urteil an der fehlenden Nachvollziehbarkeit der Steuerberechnung. Die Urteilsgründe müssen die für erwiesen erachteten Tatsachen mitteilen, in denen die gesetzlichen Merkmale der Straftat gefunden werden (vgl. BGH, Urt. vom 12.5.1989 – 3 StR 55/89, BGHR, StPO, § 267 Abs. 1 Satz 1 Sachdarstellung 4; Beschl. vom 19.4.2007 – 5 StR 549/06, NStZ 2007, 595; Urt. vom 12.5.2009 – 1 StR 718/08, NStZ 2009, 639, 640). Bei der Steuerhinterziehung, bei der die Strafvorschrift des § 370 AO durch die im Einzelfall anzuwendenden steuerrechtlichen Vorschriften materiell-rechtlich ausgefüllt wird, müssen die jeweiligen Umstände festgestellt werden, aus denen sich ergibt, welches steuerlich erhebliche Verhalten im Rahmen der jeweiligen Abgabenart zu einer Steuerverkürzung geführt hat. Dazu gehören insbesondere auch diejenigen Parameter, die maßgebliche Grundlage für die Steuerberechnung sind (BGH, Beschl. vom 13.7.2011 – 1 StR 154/11). Die auf den Besteuerungsgrundlagen aufbauende Steuerberechnung ist Rechtsanwendung und daher Aufgabe des Tatrichters (Urt. vom 12.5.2009 – 1 StR 718/08, NStZ 2009, 639, 640; Beschl. vom 25.3.2010 – 1 StR 52/10, wistra 2010, 228; Beschl. vom 13.7.2011 – 1 StR 154/11; Beschl. vom 19.11.2013 – 1 StR 498/13 wistra 2014, 102).

Diesen Anforderungen wird das Urteil nicht in vollem Umfang gerecht, da es eine Auflistung der einzelnen Umsätze und deren Verteilung auf die jeweiligen Veranlagungszeiträume und die Bezugsquellen vermissen lässt. Soweit es stattdessen auf eine Berechnung durch einen zeugenschaftlich vernommenen Steuerfahnder verweist, ersetzt dies eine solche Darstellung nicht. Denn es ermöglicht dem Senat nicht, die Berechnung der von der Angeklagten hinterzogenen Steuern nachzuvollziehen. Dies gilt insbesondere, soweit für die Berechnungsweise des Zeugen wiedergegeben wird, er habe „im Falle für ihn nicht erklärlicher Differenzen“ bzw. bei für ihn nicht erklärlichen Abweichungen der erklärten Vorsteuern von den Buchhaltungsunterlagen den für die Angeklagte günstigsten Wert angenommen. Insoweit weist der Generalbundesanwalt in seiner Antragsschrift zu Recht darauf hin, dass es sich um eine Schlussfolgerung handelt, die mangels Kenntnis ihrer Grundlagen nicht nachvollzogen werden kann. Soweit das Urteil darauf verweist, dass der Zeuge die Steuerverkürzung berechnet habe, die auch der Anklageschrift zugrunde lag, weckt dies angesichts des von der Revision aufgezeigten Rechenfehlers für den Veranlagungszeitraum 2011, der sich gleichlautend in der Anklageschrift findet, durchgreifende Zweifel an der Berechnungsweise.

Dieser Darstellungsmangel stellt einen Rechtsfehler dar, der sich auf den Schuldspruch auswirkt. Denn es kann angesichts der nicht nachvollziehbaren Berechnung nicht ausgeschlossen werden, dass in einem Veranlagungszeitraum kein unberechtigter Vorsteuerabzug erklärt wurde.

3. Der Senat hebt das Urteil einschließlich sämtlicher Feststellungen auf; der nunmehr zur Entscheidung aufgeforderte Tatrichter kann so die erforderlichen Feststellungen insgesamt neu treffen.

4. Sollte das neu zuständige Tatgericht abermals zu dem Schluss kommen, dass die Firmen der Angeklagten Waren von als „missing trader“ agierenden Firmen bezogen, ohne aber mit diesen bzw. den Initiatoren des Umsatzsteuerhinterziehungskarussells kollusiv zusammenzuwirken, wird es eine sorgfältige Gesamtwürdigung der für und gegen die subjektiven Tatbestandsvoraussetzungen sprechenden Umstände vorzunehmen haben. Soweit es hierfür den Umstand berücksichtigen möchte, dass bei der Geschäftskorrespondenz der Angeklagten mit den jeweiligen „missing trader“ bzw. den vorgeschalteten „buffer“ teilweise identische Rechtschreibfehler und Mängel vorgelegen haben, so wird es die daraus resultierenden Folgerungen für das Vorstellungsbild der Angeklagten zu würdigen haben, allein der Hinweis darauf ersetzt eine solche Würdigung nicht.

WULLBRANDT Rechtsanwälte | Heidelberg & Wörrstadt

Mit dem vorliegenden Beschluss entschied der Bundesgerichtshof, dass eine weitere Strafmilderung nach § 28 Abs.1 StGB in Verbindung mit § 49 Abs.1 StGB nicht zu erfolgen hat, wenn die Tat lediglich wegen fehlender, die Strafbarkeit begründender persönlicher Merkmale bereits nach § 27 Abs.2 StGB gemildert wurde.

Dies war in dem der Entscheidung zugrunde liegenden Fall gegeben. Nach den Feststellungen des Senats war der Angeklagte an der Firma B. GmbH & Co. KG maßgeblich mit 38 % beteiligt. Die Firma B. T. GmbH betrieb er sogar allein. Er hatte als maßgeblicher Mitgesellschafter bzw. Alleininhaber der Unternehmen und als an der Tatplanung wesentlich Beteiligter Tatherrschaft über das Geschehen und ein erhebliches Eigeninteresse am Zustandekommen der verfahrensgegenständlichen Verträge mit der Firma p. Die Strafkammer hat den Angeklagten daher ersichtlich nur deshalb (lediglich) wegen Beihilfe verurteilt, weil er gegenüber der Firma p. nicht vermögensbetreuungspflichtig war, so dass die unterlassene weitere Strafmilderung nach § 28 Abs. 1 StGB nach Auffassung des BGH nicht zu beanstanden war.

Aus der unterlassenen Strafmilderung nach § 28 Abs.1 in Verbindung mit § 49 Abs.1 StGB ergibt sich kein durchgreifender Rechtsfehler. Zwar stellt die nach § 266 Abs. 1 StGB erforderliche Vermögensbetreuungspflicht ein strafbegründendes persönliches Merkmal im Sinne des § 28 Abs. 1 StGB dar. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs ist eine weitere Milderung neben derjenigen nach § 27 Abs. 2 StGB aber dann nicht geboten, wenn die Verurteilung wegen Beihilfe allein deshalb erfolgt, weil das strafbarkeitsbegründende persönliche Merkmal bei dem Tatbeteiligten nicht vorliegt.